[摘 要] BOT 投资项目具有周期长、投资额大、控制环节多等特点，任何一个环节出现问题，都可能给国家投资造成重大财产损失和浪费。为解决“秋后算帐”的弊端，本文从BOT投资项目的概念为切入点，论述了BOT投资项目的特点及实施政府跟踪审计的必要性，并就对BOT投资项目审计的重点作了有益的探讨，对保障国家利益具有十分重要的意义。

　　[关键词] 政府 BOT投资项目 跟踪审计 思考

　　一、BOT投资项目的概念

　　BOT是英文Build—Opreate —Transfer的缩写，意思是“建设—经营—转让”的过程。具体方式为：政府(中央、地方政府或部门)通过特许权协议，授权项目发起人为某个项目(主要是自然资源开发和基础设施项目)成立专门的项目公司，负责该项目的融资、设计、建造、运营和维护，并在规定的特许期内向该项目(产品或服务)的使用者收取适当的费用，由此回收项目的投资(还本付息)、经营和维护等成本，并获得合理的回报;特许期满后，项目公司将该项目无偿地移交给政府。

　　而BT是BOT的一种历史演变，即Build-Transfer(建设—转让)，仍属于BOT项目投资的范畴。即政府通过特许协议，引入国外资金或民间资金进行专属于政府的基础设施建设，基础设施建设完工后，该项目设施的有关权利按协议由政府赎回。

　　二、BOT投资项目的特点决定了政府跟踪审计的必要性

　　BOT投资项目其显著特点为：(1)投资数额大，一般投资额少则过亿，多则十几亿、上百亿元、甚至上千亿元不等;(2)投资建设期和经营期都很长，少则几年，多则十几年甚至更长的时间。尽管政府(或者政府委托的直属公司)与项目公司签订有《投资项目经营合同书》，但由于BOT投资项目的特点决定了《投资项目经营合同书》不同于一般政府项目，其合同书一般只是一种框架性的合同文件。特别是大型或特大型BOT投资项目，在整个建设投资期间，会因地质条件的变化、设计的变更、施工技术的改变、物价的上涨等客观因素的存在，项目概算会发生相应的调整;在经营期间，合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的;或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的;或合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用等，由于市场经济在不断地发生变化，无论合同书采取何种约定收益补偿方式，其不确定因素是客观存在的。为维护政府与项目投资人的权利与义务，决定了《投资项目经营合同书》存在修改、补充等条款的产生，也即从客观上决定了政府对项目投资的跟踪审计的必要性。

　　三、BOT投资项目的跟踪审计

　　(一)、跟踪审计的概念

　　BOT项目跟踪审计，是指政府通过特许权协议约定，委派审计部门组织对投资项目实施过程的合法性、真实性、规范性进行审计监督的活动，分为开工前期审计、施工期审计、竣工结算审计和财务决算审计。它贯穿于整个项目的可行性研究、立项、设计、施工、项目变更、概算调整、竣工结算和财务决算等全过程。

　　(二)、项目审计的主要模式

　　建设项目的跟踪审计工作，按目前理论界比较认可的有三种主要模式，即全程介入法、适时介入法和重点介入法。由于BOT投资项目具有投资大，时间长两大特点，本人认为应采取全程介入法。全程介入法是对建设工程全过程跟踪审计的一种审计模式,即对工程项目从立项论证开始至竣工交付使用的全过程进行跟踪审计。该方法是一项综合性很强的审计工作，涉及审计知识、经济管理知识、工程施工技术与监理知识、工程概预算知识、财务知识及相关法律知识等。实行全程介入法对保证项目投资合规性、经济性、效率性、效果性以及环境因素等;对工程结算的真实性、完整性和合法性等进行综合评价具有重要意义。

　　(三)、BOT项目审计的重点

　　BOT投资项目按全程介入法，除应跟踪审计开工前期项目程序的合法、合规性、投资概算的真实、合理性;.施工期间工程施工进度、工程材料、工程质量管理、工程变更等事项;工程竣工结算的真实性、完整性、合理性外，本文认为应重点审计下列内容：

　　1、参与工程招投票，严把施工企业进入关

　　BOT投资项目属于政府基础设施项目，按建设部关于进一步加强工程招标投标管理的规定，必须实行公开招标，按照公开、公正、平等的原则，择优选择承包单位。这里的承包单位包括：总包单位、分包单位和监理单位。在确定承包单位时，除考虑承包单位的诚信外，更要注重承包单位的资质、技术力量、施工组织方案和资金实力，同时还要注重近年来施工的具有高技术难度的成功案例、严格审核在建筑市场有无不良记录。杜绝同一控制下的施工企业与监理单位同时对同一工程项目进行施工和监理，确保监理公司对工程项目监理的独立、客观、公正。从而保证工程质量，杜绝如重庆綦江县彩虹桥“1•4”特大垮塌、湖南凤凰垮桥事故的发生。

　　2、加强对项目公司资本金到位情况审计

　　BOT投资项目投资额大，少则过亿，多则十几亿、上百亿不等。资产负债率奇高，除公司资本金外，其80%~90%的投资金额来源需要通过筹资活动加以解决。BOT项目的融资不同于一般企业的融资，它是利用政府平台进行政府基础设施项目的投资行为。按目前BOT投资项目的操作方式，一般在签订《特许经营合同》时会约定项目公司(即业主)应具备30%项目概算投资的资本金(会计上称作为自有资金，下同)，70%利用政府平台向金融部门贷款解决。对于投资一个10亿元，或者百亿元的投资项目。项目公司要具备上述投资概算额规定的资本比例，确实值得认真的审计核实。如果项目公司的资本金不能同比例达到30%的要求，贷款银行就不会审批项目贷款。项目公司就会千方百计虚增资本金，其主要做法为：项目公司的主管公司(即总公司)将一笔款项拨给项目公司增加了资本金，项目公司以拨付工程的名义给工程承包企业的项目部拨付工程款，然后项目部又将款项转给工程承包企业，工程承包企业再将款项转给项目公司的主管公司。如此往复，实现了项目公司资本金按比例增加。如果不加强资本金的到位审计监督，就会造成资金链的断裂，直接影响工程进度。工程不能按期竣工交付使用，最终损害的是政府利益。

　　3、实行项目施工全程监督

　　无论招投票如何公开、公平、公正，在当前的建筑市场领域里，毕竟业主、施工承包企业、监理公司都经济利益的“共同体”，都项目概算调整的“受益者”。特别是大型BOT投资项目建设，项目立项前，尽管进行了充分的地质勘察，由于地质条件的复杂性，也难以保证施工过程中的地质资料的尽善尽美。一旦会发生地质条件变化、或发生施工工艺改变，则为调整概算提供了必要条件。因此，政府加强施工过程的全程监督与审计是必要的，也是必然的。

　　4、参与项目概算调整、实施调整概算事前监督

　　如前所述，一个大型BOT投资项目，历时几年、十几年，由于市物价因素、地质条件变化因素、施工工艺改变因素的影响，进行项目概算的调整是很正常的，也合理的。目前概算调整，一般是由业主提出，经政府主管部门同意后，由业主委托具有项目造价资质的中介公司进行概算调整方案编制。这一过程从形式上看是合法的，但在目前的市场经济条件和利益的驱动下，业主会以好处费的形式给中介公司或相关人员，从而使得概算调整方案具有不真实的一面。尽管编制的概算调整方案最终需经政府有关部门进行审核，恐怕这种审核也只能是“纸上谈兵”，如有的项目经中介编制的概算调整方案，比原概算增加数亿元。但该概算调整方案经政府有关部门审核，无任何的增减予以审定。

　　5、加强对项目公司的财务审计，确保工程项目非概算支出的真实性、合理性和完整性

　　由于设计技术的发展与创新，桥梁设计、地铁(轻轨)跨江、跨河设计等，采取了不同的设计风格和艺术，给社会带来了多姿多彩。由于技术的创新、施工难度的加大，为保证项目的科学性，必须在项目施工前进行技术论证。而这些科研经费在目前的定额中是无法体现的，一般采用实际列支的办法。在针对这方面进行审计时，应注重审计非相关的会务费、考察费、旅游费、招待费等，科研经费的支出应有充分的证明材料，如：合同、会议地点、会议议题和解决方案等。以保证工程项目非概算支出的真实性、合理性和完整性。

　　6、加强对项目公司的财务审计，净化项目建筑市场

　　无须质疑，项目投资在一定程度上伴随着不廉洁的产生。无论是行贿，还受贿;无论是假公济私的旅游考察，还保健消费等，无不以损害国家利益为代价。对项目公司的财务审计，应注重对非本公司人员的差旅费和福利费，办公费和招待费等费用的审计，以净化建筑市场。做到建一个项目、树一座丰碑、造福一方百姓。

　　四、完善政府对项目跟踪审计的思考

　　政府项目，特别是大型BOT投资项目的审计，涉及审计知识、经济管理知识、工程施工技术与监理知识、工程概预算知识、财务知识及相关法律知识等。要建立一支行之有效的审计队伍，保障国家的利益，应注重如下几个方面的问题：

　　(一)、强化审计队伍建设。审计人员首先要有忠于职守、坚持原则、廉洁奉公的精神，其次要有过硬的专业技术水平和丰富的相关法律法规知识。加快审计队伍的建设一方面可通过内部资源整合，另一方面可通过人才市场招聘。审计主管部门在加强审计专业技能培训的同时，加强素质培训，使审计队伍保持廉洁、高效，认真履行审计职能。

　　(二)、准确定位审计监督职责。审计的职责不是从事建设管理、施工、监理方面的具体工作，而是履行对上述工作的审计监督职能，是通过对上述工作的审计监督，实现促进这些工作规范、有效运行的目标。审计人员应与被审计单位明确划清各自的工作职责，做到各行其是、各负其责，避免因越位而引发审计风险。

　　(三)、完善工作机制、严格质量控制。主管审计机关应根据审计署6号令颁布的《审计机关审计项目质量控制办法(试行)》制定项目跟踪审计操作程序(包括：审计前调查、审计技术的运用、审计实施方案、审计记录、审计工作底稿、审计报告等)，制定审计配套措施和制度，明确审计人员的责、权、利。在职责范围内，使审计人员明白该做什么，该怎么做，不该做什么等。对在审计工作中，作出重大贡献的人员给予奖励、重用和提拔;对渎职、失职、收受贿赂的审计人员进行必要的责任追究(包括行政责任和刑事责任)。确保审计证据充分、审计报告真实、审计结论可靠、审计意见可行。

　　主要参考文献：

　　1、国家审计署6号令 审计机关审计项目质量控制办法(试行)

　　2、刘 罡.建设项目跟踪审计的定位与协调[J].中国审计，2005(12)

　　3、任延艳.建设项目跟踪审计的局限性及对策[J].审计月报，2007(1)